Değerli okurlar, Vergi Usul Kanununun (VUK) geçici 31 inci maddesi uyarınca yüzde 2 vergi ödenerek isteğe bağlı bir defalık yeniden değerleme yapma imkânı 31.12.2021'de sona erdi. Bu uygulamadan yararlanmayı tercih eden mükellefler, 9 Haziran 2021 tarihi itibariyle aktiflerinde yer alan taşınmazlarının maliyet bedelini Mayıs 2021 ayına kadar güncelleyebildiler.
Bu uygulama kapsamında en çok tartışılan konulardan biri, taşınmaz alım satımı ile uğraşan mükelleflerin bir defalık bu yeniden değerlemeden yararlanıp yararlanamayacağı konusu oldu.
Maliye 530 sıra no.lu VUK Genel Tebliğinde, taşınmazların alım, satım ve inşa işleri ile devamlı olarak uğraşanların bu amaçla aktiflerinde kayıtlı bulunan emtia niteliğindeki kıymetlerin yeniden değerlemeye tabi tutulamayacağı yorumunu yaptı.
"Yorumunu yaptı" diyorum, çünkü kanunda bu taşınmazların uygulamadan yararlanamayacağı yolunda açık bir hüküm bulunmuyor. VUK'nun geçici 31 inci maddesinde, sat-kirala-geri al işlemine veya kira sertifikası ihracına konu edilen iktisadi kıymetlerin bu madde kapsamında yeniden değerlemeden yararlanamayacağı açıkça hükme bağlanmışken; taşınmazların alım, satım ve inşa işleri ile devamlı olarak uğraşanların bu amaçla aktiflerinde kayıtlı bulunan emtia niteliğindeki kıymetlere ilişkin bir hüküm yer almıyor.
Bu konuda ilginç bir gelişme daha yaşandı. Bu tartışmalar nedeniyle özelge talep eden mükelleflere verilen olumsuz özelgeler uygulamadan yararlanma süresi bitmek üzereyken birbiri ardına Gelir İdaresi Başkanlığının (GİB) web sayfasında yayımlandı. Anlaşılan GİB mükelleflere güçlü bir mesaj vermek istedi.
"…Buna göre, esas itibarıyla, işletmeler tarafından satın alınarak aktife kaydedilen ve emtia mahiyetinde olmayan iktisadi kıymetlerin, mezkûr maddeye 7326 sayılı Kanunla eklenen yedinci fıkra ve bahse konu Genel Tebliğde öngörülen usul ve esaslar dahilinde, yeniden değerlemeye tabi tutulması mümkün bulunmakla birlikte, söz konusu iktisadi kıymetlerin alım, satım ve inşa işleri ile devamlı olarak uğraşanların bu amaçla aktiflerinde kayıtlı bulunan emtia niteliğindeki kıymetlerin (hangi hesapta kayıtlı olduğu önemli olmaksızın), bahse konu fıkra kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulması mümkün bulunmamaktadır."
Şimdi gözler yeniden, geçici 31'le aynı mahiyette olan geçici 32'nci madde kapsamında yapılabilecek bir defalık yeniden değerleme imkânından taşınmazların alım, satım ve inşa işleri ile devamlı olarak uğraşanların yararlanıp yararlanamayacağı konusuna çevrildi.
Geçici 32 düzenlemesi geçici 31 ile aynı olduğundan tahmin edeceğiniz gibi Maliyenin görüşü belli. Nitekim 19/4/2022 tarihinde GİB'in web sayfasında kamuoyunun görüşüne açılan ve 27/4/2022 Çarşamba günü sonuna kadar görüş beklenen tebliğ taslağında aynı yorumu görüyoruz.
Tebliğ taslağında, yukarıda belirtiğim özelgelerdeki ifade aynen tekrarlanıyor. Taşınmazların alım, satım ve inşa işleri ile devamlı olarak uğraşanların bu amaçla aktiflerinde kayıtlı bulunan emtia niteliğindeki kıymetlerin, hangi hesapta kayıtlı olduğu önemli olmaksızın, geçici 32 kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulamayacağı belirtiliyor.
Taslağa bu açıdan görüş bildirsem, geçici 31'de olduğu gibi yine dikkate alınmayacağından eminim. Bu nedenle görüş bildirmek için zaman harcamayacağım. Ancak bu yorumun kanuna açıkça aykırı olduğunu düşünüyorum. Çünkü kanun koyucu bu görüşte olsaydı, kapsama almadığı diğer taşınmazlar gibi bunları da açıkça belirtebilirdi. Bunu yapmadığı gibi "taşınmazları", amortismana tabi iktisadi kıymetlerden ayrıca ve herhangi bir sınırlama olmaksızın açıkça kapsama dahil etmesi, amortismana tabi olsun olmasın tüm taşınmazların kapsama dahil olduğunu gösteriyor.
Bu düzenleme, amortismana tabi iktisadi kıymet olan bina niteliğindeki taşınmazlar ile amortismana tabi olmayan arsa ve arazi niteliğindeki taşınmazların, geçici 32 nci madde kapsamında yeniden değerlenebileceği anlamına geliyor.
Maliye Bakanlığının geçici 32'nci maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirleme yetkisi, taşınmazların "emtia" niteliği taşıyıp taşımadığına göre yeniden değerleme karşısındaki durumunu belirleyecek şekilde bir düzenleme yapmasına imkân vermez.
Bu nedenle, taşınmazların alım, satım ve inşa işleri ile devamlı olarak uğraşanların bu amaçla aktiflerinde kayıtlı bulunan emtia niteliğindeki kıymetler için de geçici 32 kapsamında yeniden değerleme yapılabileceğini düşünüyorum.
Bu sonucu enflasyon düzeltmesine ilişkin hükümler de desteklemektedir. Bilindiği gibi, emtia niteliğindeki iktisadi kıymetler parasal olmayan kıymet olarak enflasyon düzeltmesine tabidir. VUK'nun geçici 32'nci maddesinde, bu madde kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulan taşınmazlar ve amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerin elden çıkarılmasından önce bu Kanunun mükerrer 298'inci maddesinin (Ç) fıkrası uyarınca yeniden değerleme yapılmadan enflasyon düzeltmesi şartlarının oluşması halinde, bu madde gereğince oluşan değer artışı fonunun özsermayeden düşülmek suretiyle enflasyon düzeltmesi yapılacağı hükme bağlanmıştır.
Bu hüküm, emtia niteliğindeki taşınmazların, geçici 32 kapsamında yeniden değerlenebileceğini teyit eden önemli bir düzenlemedir.
Bu konuda en önemli sorun, Maliyenin olumsuz görüşüne rağmen uygulamadan yararlanacak olanların yüzde 2 vergi ödemek zorunda olmasıdır. Yüzde 2 oranında vergi ödeyerek uygulamadan yararlanan/yararlanacak mükellefler sonradan olası bir vergi incelemesinde yeni değerler üzerinden amortisman ayırmaları ve/veya değerlenmiş değerleri satışta maliyet olarak esas almaları nedeniyle vergi tarhiyatına muhatap olabilirler.
Bu riski almak istemeyen mükellefler ihtirazî kayıtla beyanda bulunup, dava açabilirler. Tarhiyat veya ihtirazî kayıt üzerine açılacak davaların kazanılma olasılığını yüksek görüyorum. Ancak düşük de olsa davanın olumsuz sonuçlanması halinde ödenen yüzde 2 verginin iade edilmesi gerektiği açıktır.
Yazıyı bitirirken geçici 32 kapsamında yeniden değerlemenin ne zaman yapılabileceğini hatırlatmak isterim.
Geçici 32'den yararlanma tarihi mükelleflerin isteğine bağlı, isteyen mükellefler VUK'nun mükerrer 298/Ç maddesi kapsamında vergisiz yeniden değerleme yapmadan önce, 2022 başından itibaren herhangi bir dönemde uygulamayı yapabilirler. Örneğin 2021 sonu itibariyle 2022 ilk geçici vergi dönemi itibariyle geçici 32'ye göre yeniden değerlemeden yararlanabilirler. Böyle yapmayıp sonraki geçici vergi dönemlerinde uygulamayı yapabilirler. Sonraki yıllarda da (örneğin 2023 yılında 2022 sonu itibariyle) VUK'nun mükerrer 298/Ç maddesinden yararlanmadan önce geçici 32 kapsamında yeniden değerlemeden yararlanabilirler.
