Veraset ve intikal vergisi kendine has bir vergi türüdür. Normal beyana tabi vergilerde, vergilendirme ile ilgili ödevlerin zamanında yerine getirilmemesi veya eksik yerine getirilmesi yüzünden, verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesi veya eksik tahakkuk ettirilmesi nedeniyle 1 kat vergi ziyaı cezası uygulanır. (Vergi Usul Kanunu Md.341 ve 344)
Ayrıca ikmalen, re'sen veya idarece yapılan tarhiyatlarda, tarhiyatın ilgili bulunduğu döneme ilişkin normal vade tarihinden, son yapılan tarhiyatın tahakkuk tarihine kadar geçen süreler (yani tahakkuktaki gecikme) için 6183 sayılı Tahsilat Kanununa göre tespit edilen gecikme zammı oranında gecikme faizi hesaplanır (Vergi Usul Kanunu Md. 112)
Oysa veraset ve intikal vergisinde iki aşamalı (farklı) bir vergileme sistemi vardır.
Veraset ve intikal vergisi de diğer beyana tabi mükellefiyetlerde olduğu gibi mükelleflerin beyanı üzerine tarh olunur. Buna "ilk tarhiyat" diyoruz. Bu tarhiyata esas olmak üzere mükellefler Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu Md. 10'da belirtilen değerleme ölçülerini kullanırlar. Bu maddede değerleme ölçüsü yazılı olmayan malları ise Vergi Usul Kanunu (VUK)'nun servetleri değerleme ile ilgili 3'üncü bölümündeki esaslara göre değerler ve beyannamelerini bu şekilde verirler. Bu değerler mükelleflerin daha kolay tespit edeceği değerlerdir.
İlk tarhiyat için verilmesi gereken beyanname, vergi dairesi tespit etmediği sürece mükellef tarafından ne kadar geç verilirse verilsin vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi uygulanmaz. Vergi dairesi mükellefin beyannameyi vermediğini tespit eder ve vereceği ilk veya ikinci 15 günlük ek sürelerde beyanname verilirse de vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi hesaplanmaz. Bu konudaki yazıma buradan ulaşabilirsiniz.
Ancak işlem burada bitmez, mükellefçe beyan edilen değerler vergi dairesi tarafından VUK'ta yer alan bazen aynı bazen farklı olan değerleme ölçüleri ile gözden geçirilir. Fark bulunursa beyan üzerine tarh edilen (ilk tarhiyat için hesaplanan) vergi, VUK'a göre bulunan değere göre ikmal edilir. Bu tarhiyata "ikinci tarhiyat" ya da "ikmal (tamamlama) tarhiyatı" diyoruz.
İkinci tarhiyata mükellefin hiçbir etkisi/müdahalesi olmaz. Bu işlem idarenin iç işlemidir. Bazı hallerde vergi incelemesi ve takdir komisyonu devreye girdiğinden ikinci tarhiyatın süresi çok uzayabilir.
Veraset ve intikal vergisine özgü bu ikmal tarhiyatı, gecikme faizi hesaplanmasını gerektiren bir "ikmalen tarhiyat" değildir. Nihai olarak ödenmesi gereken verginin tespiti amacıyla idareye yüklenmiş olan bir eksik giderme yükümlülüğüdür.
Veraset ve intikal vergisine özgü ikmal tarhiyatında fark ilk ve ikinci tarhiyata farklı değerleme ölçülerinin esas alınmasından kaynaklanıyorsa vergi ziyaı cezası kesilmez. Aynı değerleme ölçülerine göre bulunan miktar arasındaki farka ait vergi ise (gayrimenkuller hariç), vergi ziyaı cezasının yarısı ile birlikte alınır. Menkul mallar ile gemilere ilişkin değerlemelerde yüzde 50'ye kadar bulunacak farklar için ceza uygulanmaz.
Görüldüğü gibi veraset ve intikal vergisinde normal koşullarda vergi ziyaı cezası kesilmez, gecikme faizi de hesaplanmaz.
ANCAK Maliye ikinci tarhiyatta fark bulduğunda gecikme faizi uyguluyor. Maliyenin bu uygulamasının hatalı olduğunu düşünüyorum. Haksız gecikme faizini dava eden mükellefler geçmişte vergi mahkemelerinde davayı kazanıyorlardı.
Örnek bir vergi mahkemesi kararında gecikme faizi tahakkukunun iptal edilme gerekçesi şöyleydi:
"Bilindiği üzere, veraset ve intikal vergisi mükelleflerin beyanı üzerine tarh olunur ve ancak bu beyanın ardından vergi idaresince bir matrah farkı bulunursa vergi, idarece yapılacak ikmal suretiyle tamamlanır. Bu şekilde yapılan ikinci tarhiyat ikmalen tarhiyat değil, olması gereken matrahın mükelleflerce hesaplanmasının güçlüğü göz önüne alınarak matrahın doğru olarak belirlenmesini teminen idareye yüklenen eksiği giderme yükümlülüğü olup olayda, fer'i bir alacak olan gecikme faizinin bağlı olduğu ikmal tarhiyatı, 213 sayılı Yasanın 112'nci maddesinde düzenlenen hükümlerde bahsi geçen ikmalen tarhiyattan farklı olduğu gibi re'sen ya da idarece yapılan tarhiyat şekillerine de girmemektedir.
Bu durumda, veraset ve intikal vergisine özgü ikmal tarhiyatı idarenin davacıya murisinin terekesinden intikal eden hisse senetlerini farklı ölçüyü esas alarak değerlendirmesinden kaynaklanmakta olup, 213 sayılı Yasada düzenlendiği biçimiyle gecikme faizi hesaplanmasını gerektirecek bir vergi tarhiyatı olmadan davacı adına 2007 takvim yılına ilişkin olarak tahakkuk ettirilen uyuşmazlık konusu gecikme faizinde hukuka uyarlık bulunmamaktadır."
Bu vergi mahkemesi kararını İdarenin temyiz etmesi üzerine Danıştay 7. Dairesi 14.4.2016 gününde oybirliği ile verdiği Esas No: 2013/5142, Karar No : 2016/3932 sayılı Kararı (özel arşivimiz) ile vergi mahkemesi kararını bozmuştur. (Danıştay'ın aynı yönde verilmiş başka kararları da vardır.)
Danıştay 7. Dairesinin bozma kararının gerekçesi şöyledir:
"7338 sayılı Kanunun 10'uncu maddesinde, veraset ve intikal vergisinde iki aşamalı tarhiyat öngörülerek, mükelleflerce yapılan beyandan sonra, vergi idaresince değerlemeye gidilerek bulunacak farklara göre ikmalen vergi tarhı yoluna gidilebileceği sonucuna ulaşılmaktadır.
Olayda; beyan üzerine tarh edilen verginin, veraseten intikal eden hisse senetlerinin, takdir komisyonunca 213 sayılı Kanun hükümlerine göre tespit edilen emsal bedellerine göre ikmal edilmiş olması karşısında, yapılan tarhiyatın türü ikmalen tarh işlemi olduğundan, ikmalen tarh edilen ve sonrasında uzlaşılan vergi için gecikme faizi hesaplanmasında, 213 sayılı Kanunun yukarıda sözü edilen 112'nci maddesine aykırılık bulunmadığından, aksi yolda verilen mahkeme kararında isabet görülmemiştir."
Yapılan ikmal tarhiyatı yukarıda açıkladığımız gibi ikmalen tarhiyat olmadığından Danıştay 7. Dairesinin bu kararına katılmamız mümkün değil.
Başka bir uyuşmazlıkta İstanbul 8. Vergi Mahkemesi 13/11/2015 tarih ve E:2015/1390, K:2015/2596 sayılı kararı ile gecikme faizini iptal etmiştir. Gerekçesi yukarıda yer alan vergi mahkemesi kararında yer alan gerekçenin aynısıdır.
Ancak bu defa temyiz talebini inceleyen Danıştay 7. Dairesi, 01/02/2021 tarihli ve Esas No:2016/5726, Kara No:2021/631 saylı kararı (özel arşivimiz) ile dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle gerekçesi yukarıda açıklanmış bulunan mahkeme kararının iptale ilişkin hüküm fıkrasını, aynı gerekçe ve nedenlerle uygun görmüş ve davalı idarece temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddiaları, sözü geçen hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulmamıştır.
Yüksek Mahkeme bu gerekçe ile davalı idarenin temyiz isteminin reddine, davacının temyiz isteminin ise kabulüne, İstanbul 8. Vergi Mahkemesinin 13/11/2015 tarih ve E:2015/1390, K:2015/2596 sayılı kararının iptale ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA, oybirliği ile karar vermiştir.
Danıştay 7. Dairesi hatalı kararından 5 yıl sonra dönmüş bulunuyor. Kararın bazen geç verilmesi böyle güzel sonuçlar doğmasına vesile oluyor. Demek ki geciken adalet bazen adalet getirebiliyor!
